Управлінський контроль як система внутрішнього аудиту.

1. Управлінський контроль як система внутрішнього аудиту.
2. Ефективна система контролю передбачає певні цілі і завдання.
3. Формально встановлені і реально здійснювані процедури контролю
4. Середовище (тобто основні умови) управлінського контролю
5. Система обліку
6. Кадрова структура контролю
7. Використовувані форми контролю

Управлінський контроль як система внутрішнього аудиту.

При ринковій системі господарювання комерційна організація, що є системою, що самоорганізується, функціонує в жорстких умовах конкурентного середовища і має повну господарську самостійність. Її діяльність спрямована на завоювання та утримання кращою частки ринку, на досягнення переваги над конкурентами. Відповідно до цього, управлінський контроль комерційної організації орієнтований головним чином на забезпечення основних показників ефективності функціонування в сучасних умовах.

В умовах, що характеризуються високою невизначеністю і нестабільністю зовнішнього середовища, ефективне управління організацією передбачає більший обсяг контрольної роботи. Більш того, в силу посилення конкурентних відносин, стрімкого розвитку і зміни технологій, зростаючої диверсифікації бізнесу і ускладнення бізнес-проектів управління істотно ускладнюється, що зумовлює ускладнення її контрольних систем. Тому внутрішній контроль набуває характеру основи, присутньої на всіх рівнях управління. Управлінський контроль, за інших рівних умов, є гарантією успішної діяльності організації.

Перед російськими організаціями постають завдання структурної перебудови всіх елементів системи корпоративного управління, в тому числі контрольних, їх "наладки" на забезпечення конкурентоспроможності, ефективного функціонування та розвитку організації в перманентно мінливих умовах господарювання. Природно, всі управлінські перетворення повинні проводитися на науковій основі відповідних концепцій. У той же час, вітчизняна наука відчуває нестачу в комплексних науково-практичних розробках, які висвітлюють численні аспекти управлінського контролю з урахуванням сучасної російської специфіки. Причина такого стану справ бачиться насамперед у вельми поширене уявлення про контроль тільки як функції управління.

В даний час в міжнародній науці і практиці такий підхід вже вважається неповним і свідчить про однобоке представлення контролю лише як елемента процесу управління (що говорить і про розпливчастому або несистемно понятті самого управління). Контроль - це не тільки і не стільки одна з його функцій. Це, на наш погляд, чи не найважливіший елемент саме системи управління, під яким би кутом і в яких би структурних зрізах (функціональних, процедурних, організаційних, технологічних, діяльнісних і т.д.) не розглядалася остання. Варто зазначити, що в практиці зарубіжних вищих органів управління як владного, так і господарського рівня контроль все частіше розглядається як метод вдосконалення управління на всіх його рівнях. Але, на наш погляд, гідний внесок у вітчизняну науку про контроль внесли такі видатні вчені як: І.А. Белобжецкій, Н.Т. Білуха, Б.І. Валуєв, Ю.А. Данилевський, Е.А. Кочерін, В.П. Суйц, А.Д. Шеремет.

У даній статті автор пропонує положення управлінського контролю, в основі яких лежить як перероблений їм досвід вітчизняних і зарубіжних колег, так і власне авторські аналітичні дослідження на протязі більш ніж п'ятирічної практики роботи аудитором. Так як стаття носить загальний характер, автор ставив за мету не поглиблене висвітлення будь-яких окремих питань контролю, а формування уявлення про нього як про одну зі сторін системи управління.

Отже, з метою поглиблення уявлень про контроль в рамках теорій управління і для розробки відповідних концепцій можуть бути корисними наступні основні положення.

На думку автора, поняття контролю можна інтерпретувати як у вузькому сенсі - як один з етапів процесу управління (або як одна з його функцій такий підхід, як говорилося вище, поширений на початкових стадіях розвитку науки про управління), так і в більш широкому сенсі як систему (що входить в систему управління організацією), що складається з ряду елементів. Розглянемо це докладніше.

Управлінський контроль організації в найбільш вузькому сенсі це здійснення її суб'єктами, наділеними відповідними повноваженнями (тобто суб'єктами контролю), або в автоматичному режимі, заданому зазначеними суб'єктами і під їх управлінням, наступних дій:

• визначення фактичного стану або дії керованого ланки системи управління організацією (об'єкта контролю);
• порівняння фактичних даних з необхідними, тобто з базою для порівняння, прийнятої в організації, або заданої ззовні, або заснованої на раціональності;
• оцінка відхилень, що перевищують гранично допустимий рівень, на предмет ступеня їх впливу на аспекти функціонування організації;
• виявлення причин даних відхилень.

Відповідно до підходом у вузькому сенсі мета контролю - інформаційна прозорість об'єкта управління для можливості прийняття ефективних рішень. При цьому, в понятті інформаційної прозорості об'єкта управління відбито уявлення про ступінь керованості даного об'єкта, тобто про те, якою мірою в результаті управління забезпечується (забезпечувалося або буде забезпечуватися) підтримання необхідного стану або дії об'єкта управління в відповідний момент (період) часу. Цілком очевидно, що без граничної інформаційної прозорості об'єкта управління адекватне його сприйняття неможливо, управлінське вплив не буде приносити бажаний результат і управлінська зв'язок з об'єктом втрачається, що й обумовлює особливу важливість контролю в процесі управління. До функцій контролю можна віднести оперативну, упорядочивающую, превентивну, комунікативну, інформативну та захисну.

Особливість контролю полягає в його двоїстої ролі в процесі управління. В результаті глибокої інтеграції контролю та інших елементів процесу управління на практиці неможливо визначити коло діяльності для працівника таким чином, щоб він ставився тільки до якогось одного елементу управління без його взаємозв'язку і взаємодії з контролем. Будь-яка управлінська функція (функція планування, обліку і т.п.) обов'язково інтегрована з контрольною. Тому правомірно стверджувати, що контроль організації є:

• невід'ємним елементом кожної стадії процесу управління;
• "Відокремленої" стадією, яка забезпечує інформаційну прозорість на предмет якості ходу процесу управління на всіх інших стадіях.

Для того, щоб глибше зрозуміти сутність контролю як найважливішої складової частини поняття управління (або як управлінської категорії), розкрити механізм функціонування які висловлюються нею відносин, виявити специфічні особливості різних її складових, підійдемо до контролю з більш широкої позиції і з практичної точки зору, розглядаючи його як систему і складову частину системи управління організацією.

Отже, в широкому сенсі управлінський контроль в сучасних умовах господарювання доцільно представити як систему, що складається з елементів входу (інформаційне забезпечення контролю), елементів виходу (інформація про об'єкт управління, отримана в результаті контролю) і сукупності наступних взаємопов'язаних ланок: центри відповідальності, техніка контролю (тобто інформаційно-обчислювальна техніка і технологія), процедури контролю, середа контролю, система обліку.

Ефективна система контролю передбачає певні цілі і завдання.

Основними цілями є:

• збереження та ефективне використання різноманітних ресурсів і потенціалу організації;
• своєчасна адаптація організації до змін у внутрішній і зовнішній середовищі;
• забезпечення ефективного функціонування організації, а також її стійкості і максимального розвитку в умовах багатопланової конкуренції.

Досягнення цілей системи, як відомо, забезпечується реалізацією завдань, які, на наш погляд, полягають в досягненні таких основних показників ефективності управління організацією:

• відповідність діяльності організації прийнятому курсу дій (тобто цільовим установкам і орієнтирів) та стратегії;
• стійкість організації з фінансово-економічної, ринкової та правової точок зору;
• збереження ресурсів і потенціалу організації;
• належний рівень повноти і точності первинних документів та якості первинної інформації для успішного керівництва і прийняття ефективних управлінських рішень;
• показники безпомилковості реєстрації і обробки фінансово-господарських операцій організації - наявність, повнота, арифметична точність, рознесення по рахунках, формальна дозволяння, тимчасова визначеність, представлення і розкриття даних у звітності;
• раціональне і економне використання всіх видів ресурсів;
• дотримання працівниками організації встановлених адміністрацією вимог, правил і процедур - положень про підрозділи, посадових інструкцій, правил поведінки, планів документації і документообігу, планів організації праці, наказу про облікову політику, інших наказів і розпоряджень;
• дотримання вимог федеральних законів і підзаконних актів, виданих органами влади і її суб'єктів, а також повноважними органами місцевого самоврядування.

Ці та багато інших завдань обумовлюють створення в організації ефективної контрольної системи. Результативність контролю характеризує економія втрат, тобто збитку, обумовлена ​​функціонуванням системи (іншими словами: різниця між передбачуваними величинами збитків в умовах відсутності контролю і при його наявності). Очевидно, що систему контролю організовують з урахуванням віддачі від її функціонування або, точніше кажучи, витрати на створення і підтримання функціонування системи певною мірою складності разом з упущеною вигодою від альтернативного вкладення коштів, спрямованих на її створення і підтримання, не повинні перевищувати очікуваних збитків від її відсутності.

Один з найактуальніших питань теорії та практики контролю - його структурні рівні або елементи. Розглянемо їх докладніше.

Формально встановлені і реально здійснювані процедури контролю

З метою забезпечення ефективності процедур необхідно наступне:

• на основі детально розроблених посадових інструкцій формальне визначення і документальне закріплення порядку діяльності (дій та взаємовідносин) певного кола працівників організації з приводу планування, організації, регулювання, контролю, обліку і аналізу в процесі реалізації конкретних фінансових і господарських операцій організації;
• визначення кола первинних документів або інших носіїв інформації, де відображаються дані, що свідчать про виконання відповідними працівниками своїх функцій і про реалізацію етапів відповідних фінансових або господарських операцій; визначення порядку руху документів або інших носіїв інформації від моменту їх виникнення до архівування;
• визначення "точок контролю" для оцінки різних аспектів реалізації конкретних фінансових або господарських операцій та оцінки стану або наявності ресурсів організації; встановлення контрольованих параметрів об'єктів контролю; встановлення "критичних" точок контролю, де ризик виникнення помилок і спотворень особливо великий;
• вибір типів і методів проведення контролю.

Середовище (тобто основні умови) управлінського контролю

Середу визначають: управлінська філософія і стиль роботи керівників організації (відношення керуючих до комерційних, фінансових і внутрішньофірмовим ризикам; адекватне розуміння ними ролі внутрішнього контролю в управлінні організацією; конкретні дії в плані організації контрольної системи і її вдосконалення; схильність до авторитарного стилю в управлінні і т . Д.); оргстатус відділу внутрішнього аудиту, тобто становище в оргструктуре цього важливого координаційного центру відповідальності; прийнятий організацією курс дій (її орієнтири), цілі та стратегії; види і масштаб діяльності організації; відповідність оргструктури розмірами і ступеня складності організації; регламентація взаємовідносин між ланками організації, співробітниками, наявність кодексу поведінки; визначення та документальне закріплення процедур контролю; визначення та документальне закріплення повноважень і відповідальності співробітників; методи доведення встановлених правил до співробітників; вивчення керівниками виявлених в результаті контролю відхилень, своєчасність прийняття ними рішень за даними відхилень; налагодженість системи комунікацій і системи інформаційного забезпечення управління; налагодженість систем бюджетування, бізнес-планування, підготовки фінансової звітності для зовнішніх і внутрішніх користувачів; адекватність системи документації і документообігу організації її розмірами та структурою; раціональність кадрової політики, тобто механізмів управління персоналом; конфліктність в колективах; мотивація трудової діяльності, професійна підготовка, інтелектуальний рівень, нахили, особистісні якості, етичні принципи, а також фізичні, психічні, статеві та вікові характеристики працівників організації; зовнішні впливи - рівень розвитку економіки, економічна і політична стабільність ринку, розвиток законодавчої бази ринкового типу, податкова політика держави; дотримання чинного законодавства і робота із зовнішніми органами контролю; невизначеність і ризик діяльності, а також інші умови, специфічні для кожної конкретної організації.

Система обліку

Облікову систему організації доцільно представити як певним чином упорядковану і підпорядковану внутрішнього регламенту систему процедур визначення, збору, вимірювання, реєстрації та обробки інформації про майно, джерела його формування, фінансових і господарських операціях організації, про витрати і результати господарської діяльності, а також передачі цієї інформації менеджерам (управлінського персоналу), що здійснює контроль і приймають управлінські рішення.

Про ефективність облікової системи можна судити за рівнем досягнення наступних показників безпомилковості реєстрації і обробки фінансово-господарських операцій організації:

• наявність: відображені дійсно існуючі операції;
• повнота: відображені всі реальні операції;
• арифметична точність: все операції правильно підраховані;
• рознесення по рахунках: всі операції правильно рознесені по відповідних бухгалтерських рахунках;
• формальна дозволяння: на кожну операцію отримано загальне або спеціальне формальний дозвіл;
• тимчасова визначеність: всі операції віднесені до належного звітному періоду;
• представлення і розкриття даних у звітності: всі дані правильно підсумовані і узагальнені, дотримані встановлені вимоги щодо порядку та обсягу розкриття інформації у звітності.

Крім того, при формуванні системи обліку має бути враховано наступне:

1. Організаційна структура облікових підрозділів. Питання оргструктури апарату обліку вирішуються на кожному конкретному підприємстві з урахуванням зовнішніх і внутрішніх факторів. Загальна ж вимога тут таке: оргструктура повинна бути відповідною розмірами підприємства, масштабу і специфіки його бізнесу.
2. Обов'язки та повноваження працівників, що здійснюють ведення обліку та підготовку звітності. Щоб уникнути спотворень облікової інформації за людиною, яка здійснює облік операцій з певними активами, не повинні бути одночасно закріплені функції санкціонування операцій з цими активами, забезпечення їх охорони і здійснення їх інвентаризації.
3. Формально встановлені процедури санкціонування господарських операцій. Повинно бути забезпечено формальний дозвіл і схвалення всіх господарських операцій відповідальними офіційними особами в межах їх повноважень. Формальний дозвіл - це рішення або щодо загального типу господарських операцій або щодо будь-якої конкретної операції. Формальне схвалення - це конкретний випадок використання загального дозволу, виданого адміністрацією. Без наявності формально встановлених процедур санкціонування зростає ймовірність як зловживань (розтрата або розкрадання активів), так і помилок.
4. Організація підготовки, обороту та зберігання документів, що відображають господарські операції; порядок відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку, підготовки періодичної бухгалтерської звітності.
5. Якісне інформаційне забезпечення.

Про якість інформації, що надається системою управлінського обліку, слід судити за такими основними критеріями:

• необходимость, яка характерізується змістовністю информации І ступеня ее использование в безпосередніх цілях управління;
• достатність, яка характеризується повнотою охоплення, кількісного і якісного опису явища, факту, а також существенностью залежно від стільника можливості її практичного застосування в процесі обробки та подання для управління;
• істинність - достовірність (доказовість і обгрунтованість) і надійність (визначається джерелом отримання, якістю технічних засобів вимірювання та контролю, технології отримання, обробки та зберігання управлінської інформації) даних обліку;
• своєчасність отримання інформації - управлінська інформація (в тому числі про відхилення) повинна бути представлена ​​особам, уповноваженим приймати рішення, в максимально короткі терміни. Якщо повідомлення запізнюється, то втрачається сам сенс інформації (можуть бути втрачені можливості підприємства і т.п.), крім того, небажані наслідки різного роду відхилень поглиблюються.

Кадрова структура контролю

Вона забезпечує чіткий поділ контрольних обов'язків. Контроль здійснюють працівники або учасники, тобто власники, організації при виконанні покладених на них обов'язків або тільки на підставі відповідних прав. Тому всіх суб'єктів управлінського контролю доцільно розподілити за такими рівнями з точки зору їх значимості в контролі:

• суб'єкти контролю 1-го рівня - це учасники, тобто власники, організації, що здійснюють контроль безпосередньо чи опосередковано, тобто за допомогою незалежних експертів, в тому числі зовнішніх аудиторів;
• суб'єкти контролю 2-го рівня - в їх обов'язки безпосередньо не входить контроль, але в силу необхідності вони виконують і контрольні функції (наприклад, робочий, який здійснює контроль за якістю роботи обладнання);
• суб'єкти контролю 3-го рівня - вони виконують контрольні функції для реалізації тих обов'язків, які за ними закріплені безпосередньо (наприклад, працівники планово-економічного відділу, відділу кадрів);
• суб'єкти контролю 4-го рівня - в їх обов'язки входять як контрольні, так і інші функції (адміністративно-управлінський персонал, персонал, що обслуговує комп'ютерні системи, співробітники відділу бухгалтерського обліку, служб комерційної і фізичної безпеки);
• суб'єкти контролю 5-го рівня - в їх функціональні обов'язки входить тільки здійснення контролю (співробітники відділу внутрішнього аудиту, члени ревізійної комісії або ревізори, співробітники відділу технічного контролю і т.п.).

Використовувані форми контролю

Основна з сучасних форм управлінського контролю - внутрішній аудит, під яким розуміється регламентована внутрішніми документами організації діяльність з контролю ланок управління і різних аспектів функціонування організації, здійснювана представниками спеціального контрольного органу в рамках допомоги органам управління організації (загальним зборам учасників господарського товариства або товариства або членів виробничого кооперативу, спостережній раді, раді директорів, виконавчому ор гану). Мало у кого виникнуть сумніви з приводу необхідності внутрішнього аудиту в великих і середніх російських комерційних організаціях.

В економічно розвинених державах внутрішнього аудиту приділяється така ж пильну увагу, як і зовнішньому. Але, якщо становлення зовнішнього аудиту в Росії, можна сказати, вже відбулося, то вітчизняний внутрішній аудит і в професійному, і в законодавчому, і в інституціональному аспектах сьогодні знаходиться ще в "зародковому" стані. Адміністрація розробляє політику компанії. Однак персонал може не завжди її розуміти або не завжди сприяти її реалізації. Менеджери не мають достатнього часу перевірити це виконання і своєчасно виявити недоліки. Внутрішні аудитори допомагають їм в цьому, забезпечують захист від помилок і зловживань, визначають "зони ризику" і можливості усунення майбутніх недоліків або нестач, допомагають ідентифікувати і усунути слабкі місця в системах управління і знайти ті принципи управління, які були порушені.

Всі ці дії доповнюються обговореннями з вищими органами управління, потреби і пропозиції яких і визначають процедури внутрішнього аудиту (внутрішні аудитори повинні забезпечити керуючих будь-якою інформацією, що стосується їх компетенції). Таким чином, органи управління організацією користуються послугами внутрішніх аудиторів як додатковими ресурсами, що допомагають їм здійснювати свої функції. Іншими словами, внутрішній аудит вводять з метою допомоги органам управління організації в здійсненні ефективного контролю над різними ланками (елементами) системи внутрішнього контролю. Головне завдання відділу внутрішнього аудитора - забезпечення задоволення потреб органів управління в частині надання контрольної інформації з різних цікавлять їх.

Загалом же вигляді функції внутрішніх аудиторів можуть бути представлені таким:

• оцінка адекватності управлінських систем - здійснення перевірок ланок управління і надання обґрунтованих пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і рекомендацій щодо підвищення їх ефективності;
• оцінка ефективності діяльності - здійснення експертних оцінок різних сторін функціонування організації та надання обгрунтованих пропозицій щодо їх вдосконалення.

Для органів управління організацією діяльність відділу внутрішнього аудиту має інформаційне та консультаційне значення. До інститутів внутрішнього аудиту також можна віднести і ревізійні комісії (ревізорів), діяльність яких регламентована чинним законодавством (цей інститут в основному поширений в акціонерних товариствах, товариствах з обмеженою відповідальністю та виробничі кооперативи).

Ми описали лише основні, на нашу думку, положення, що стосуються управлінського контролю. Тому запропонований перелік може бути розширений як на основі деталізації наведених понять, так і з урахуванням інших численних аспектів контролю, наприклад, таких, як: контролінг, управлінські інформаційні системи, управлінський облік, контроль як забезпечення реалізації різноманітних технологій управління, стратегічний контроль, контроль в мотиваційних механізмах діяльності, контроль в функціональних системах управління організацією і т.д.)

Але, саме вищеописані положення в своїй сукупності, на наш погляд, дозволяють уявити контроль як складну соціально орієнтовану систему, яка в свою чергу є однією з найважливіших структурних складових більшої системи - системи управління організацією.

У зв'язку із запропонованими поглядами одним з основних завдань в галузі дослідження управлінського контролю є розробка типових електронних програм для організацій, розвитку і вдосконалення контрольних систем для організацій, різних в плані організаційно-правових форм, видів і масштабу діяльності, розмірів, організаційних структур управління.

Багато що також визначають тенденції розвитку економіки країни в цілому, діючі механізми її функціонування, що склалися національні та місцеві традиції. У цих програмах також має враховуватися менталітет персоналу. Прикладом однієї з найбільш ефективних вітчизняних програмних рішень автоматизації внутрішнього аудиту є «МФП-М» - програмний комплекс розроблений ЗАТ «Світ фінансових програм» (Www. Mfp. Ru).

Тепер коротко висвітлимо окремі завдання в галузі контролю, які, на наш погляд, можуть виникнути в майбутньому.

1. За оцінками провідних західних дослідників, в сучасній світовій економіці на передній план виходять не тільки процеси виробництва та обігу, скільки організації та управління. Соціальний і організаційний фактори виводяться в число визначальних. При цьому, в центр сучасної концепції управління ставиться людський фактор. Основна увага в управлінні будь-соціальною організацією, будь то держава або велика корпорація, повинна приділятися підвищенню рівня задоволення матеріальних і духовних потреб людини, розширенню його прав і свобод, вдосконалення його психофізичного та соціального здоров'я, а також створення сприятливих умов для реалізації творчого потенціалу і необхідного розвитку. Так, в США наводяться в приклад ті фірми, які відомі не тільки економічною стабільністю, але і чіткою орієнтацією на людей, їх запити і інтереси. В основі досить успішного функціонування японських компаній лежить добре налагоджена робота з персоналом. В даний час керуючими високого рангу стають вихідці зі структур кадрового менеджменту та саме вони будуть займати лідируючі позиції в управлінні сучасним діловим світом. Виходячи з цього, все більшого значення буде здобувати контроль "психологічного клімату" в колективах, міжособистісних відносин співробітників, їх спілкування і взаємодії. Це говорить про те, що виникає необхідність глибоких досліджень біхевіоральних аспектів систем контролю, тобто впливу контролюючих систем на працівників організації в світлі биопсихосоциальную характеристик людини.
2. Відомо, що в практиці управління сучасними організаціями все більш актуальною стає проблема "техноструктури". Вона полягає в тому, що певні верстви вищих менеджерів (функціонерів) в своїй діяльності керуються суто особистими або вузькогруповим інтересами на шкоду інтересам організації. Цю, а також інші проблеми інституційного характеру, що виникають в сучасних організаціях, можна вирішити тільки при наявності ефективних контрольних систем.
3. Необхідно також вказати на важливість подальших досліджень аспектів внутрішнього аудиту з метою його розвитку в Росії. Розуміння характерних особливостей внутрішнього аудиту дозволить керівникам організацій оптимально використовувати цю форму контролю при організації ефективного управління, що особливо актуально саме зараз, на порозі "підйому" і подальшого розвитку вітчизняних товаровиробників в умовах жорсткої конкурентної боротьби на світових ринках. Слід сказати, що з розвитком ринкових відносин в Росії внутрішній аудит буде набувати все більш важливе значення в системах управління вітчизняних організацій, що і зумовлює виникнення завдання поглиблених досліджень його тематики, а також створення вітчизняної інституційної бази внутрішнього аудиту.

Безумовно, вищевідзначені моменти далеко не вичерпують завдань вивчення контролю.

На закінчення необхідно відзначити, що в сучасних умовах, що характеризуються посиленням конкурентних відносин, широкомасштабним поширенням нових ресурсо-, енерго- і трудосберегающих технологій, зростаючої диверсифікацією і транснационализацией бізнесу, зростанням частки великих недержавних організацій корпоративного типу в світовому промисловому виробництві і торгівлі, залученістю найбільших корпоративних структур в усі види соціального управління, виникає необхідність посилення уваги теоретиків і практиків корп оратівного управління до питань контролю, так як прийдешнє ще більше ускладнення господарського життя вимагатиме нових підходів до розробки адекватних систем, здатних утримати порядок у найскладніших системах господарювання.

ЛІТЕРАТУРА

1. Аудит Монтгомері /Ф.Л. Дефліз, Г.Р. Дженік, В.М. О`Реймі, М.Б. Хірш. - М .: Аудит, ЮНИТИ, 1997..
2. Мескон М.Х., Альберт М., Хедоурі Ф. Основи менеджмента.- М .: Справа, 1993.
3. Райан Б. Стратегічний облік для руководітеля.- М .: Аудит, ЮНИТИ, 1998..
4. Смирнов Е.А. Стандартизація і аудит системи управління організацією // Менеджмент в Росії і за кордоном. - 1998. - №5.
5. Суйц В.П. Первинний контроль і управління виробництвом // Бухгалтерський облік. - 1996. - №1.